Commentaar op de uitspraak Rechtbank Noord-Holland 15 oktober 2024

Op 15 oktober jl. heeft rechtbank Noord-Holland een uitspraak gedaan over een geschil met de Belastingdienst, waarin het ging om de juistheid van de villabelasting en van de afbouw van de Hillenaftrek. De uitspraak is afgelopen week gepubliceerd (ECLI:NL:RBNHO:2024:10912). De procedure is niet door vhm | accountants & belastingadviseurs gevoerd, maar de uitkomst is belangrijk genoeg om aandacht aan te besteden.

Waar ging het om?

De belastingplichtige en zijn partner hadden aangifte inkomstenbelasting gedaan over het jaar 2021. Bij het onderdeel ‘eigen woning’ van de aangifte hadden ze de WOZ-waarde van hun woning ingevuld, die € 2.377.000 bedroeg. Het saldo inkomsten en aftrekposten uit hun eigen woning was € 2.898 (positief). Dit bedrag was als volgt opgebouwd: eigenwoningforfait € 35.324, aftrekbare rente € 6.336 en aftrek wegens geen of een geringe eigenwoningschuld € 26.090 (ook wel ‘Hillenaftrek’ genoemd, in casu gelijk aan 90% van (€ 35.324 - € 6.336)).

De WOZ-waarde van de woning werd voor een groot deel geraakt door het hoogste tarief van het eigenwoningforfait (hierna: EWF), dat 2,35% is. De inkomstenbelasting hierover wordt – zoals bekend – aangeduid als ‘villabelasting’. Het EWF werd berekend op maar liefst € 35.324, zie:

1.110.000         0,50%   5.550

1.267.000         2,35%   29.774

2.377.000                     35.324

Als alleen het bijtellingspercentage van 0,5% zou gelden, dan was het EWF € 11.885 geweest.

Na bezwaar te hebben gemaakt bij de Belastingdienst, ging de belastingplichtige in beroep bij Rechtbank Noord-Holland tegen de aanslag inkomstenbelasting 2021 en stelde dat de heffing over het positieve saldo een schending opleverde van het discriminatieverbod van artikel 14 van het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (hierna: EVRM) en het ongestoord genot van eigendom van artikel 1 van het Eerste Protocol (hierna: EP) bij het EVRM.

De rechtbank sprak zich uit over de villabelasting en over de afbouw van de Hillenaftrek. Eerst wordt ingegaan op de wetgeschiedenis van deze onderdelen van de eigenwoningregeling, en daarna toetst de rechter deze onderdelen aan het gelijkheidsbeginsel en aan het evenredigheidsbeginsel.

Villabelasting

Volgens de rechter heeft de wetgever bewust gekozen voor het hoge bijtellingspercentage EWF van 2,35%. Voorop staat dat de overheid belasting mag heffen. Daarbij moet worden voldaan aan drie voorwaarden, namelijk de rechtsgeldigheidseis (‘lawful’) (welke inhoudt dat een belastingmaatregel een wettelijke grondslag moet hebben en dat een rechtsgang mogelijk moet zijn), de eis dat de belastingmaatregel een legitiem doel in het algemeen belang moet dienen (‘legitimate aim’) en dat een redelijke en proportionele verhouding (‘fair balance’) moet bestaan tussen het nagestreefde doel en de bescherming van individuele rechten. Zowel op het niveau van de regelgeving als op individueel niveau moet de belastingheffing proportioneel zijn. De wetgever heeft veel vrijheid om te beoordelen wat in het algemeen belang is en bij de keuze van de middelen om dat belang te dienen (‘wide margin of appreciation’). Daarom stelt de rechter zich doorgaans terughoudend op. Ook in deze procedure oordeelt de rechter dat de wetgever binnen de hem toekomende beoordelingsvrijheid is gebleven.

Het EWF is een forfait, daarom gaat de rechter in op het gebruik van forfaits bij de belastingheffing. Forfaits werken naar hun aard ‘ruw’ en kennen daarom altijd een bepaalde mate van ongelijkheid. Die ongelijkheid is toegestaan zolang de forfaits de werkelijkheid trachten te benaderen. Volgens de rechter is bij de villabelasting daaraan voldaan. Belastingplichtige denkt daar anders over, en ik ook. De algemene strekking van de Wet inkomstenbelasting 2001 is dat belasting wordt geheven naar de draagkracht. Die draagkracht is ontleend aan het daadwerkelijk genoten inkomen. Veronderstelde voordelen die een burger niet heeft genoten, mogen dus niet worden belast. Als een forfait leidt tot hogere belastingen dan het werkelijke rendement, kan de belastingheffing in strijd komen met de Europese Mensenrechtenverdragen.

Wat is het daadwerkelijk genoten inkomen uit een eigen woning?

Vanouds wordt aan het genot van een eigen woning een tweetal aspecten onderscheiden, namelijk het bestedingsaspect en het beleggingsaspect. Het bestedingsaspect ziet op het gebruik de woning als consumptiegoed. Dit aspect verhoogt niet de draagkracht van de eigenaar. Bij het beleggingsaspect is het anders. De eigenwoningbezitter ontleent woongenot aan het huis, zoals een verhuurder / belegger huurpenningen incasseert. Hij bespaart door het bezit en het gebruik van een eigen woning een huurbetaling, en dat werd gezien als draagkrachtverhogend.

Sinds de invoering van de huidige wet op de inkomstenbelasting in 2001 is het EWF niet meer direct gekoppeld aan de begrippen ‘belegging’ en ‘besteding’. Dat wil niet zeggen dat deze begrippen niet meer van belang zijn. In 2007 heeft de Staatssecretaris van Financiën herhaald dat in het algemeen geldt dat aan een eigen woning economisch gezien zowel een bestedingsaspect als een beleggingsaspect valt te onderkennen.

Bij het beleggingsaspect gaat het dus over huuropbrengsten, niet over vermogenswinsten. Het beleggingsaspect ziet niet op waardestijgingen, maar op lopende inkomsten. De cijfermatige onderbouwing van het huurwaardeforfait (dat gold tot 2001) laat dat zien. Eerst werd een bruto huurwaarde bepaald, gerelateerd aan de huurontwikkeling. Daarop kwamen forfaitaire percentages aan zakelijke lasten, onderhoud en afschrijving in mindering. Tenslotte werd een correctie toegepast, vanwege het bestedingsaspect. In die onderbouwing was géén component ‘waardestijging’ begrepen, wél afschrijving.

Ik ben het daarom niet eens met Rechtbank Noord-Holland, die het beleggingsaspect interpreteert als ‘waardeontwikkeling’, en oordeelt dat om die reden een hoger forfait voor duurdere eigen woningen mag gelden. De wetgever heeft het sterk verhoogde eigenwoningforfait voor dure woningen inderdaad gemotiveerd met het beleggingsaspect, maar heeft dit nooit duidelijk gedefinieerd. In de wetgeschiedenis wordt niet expliciet gezegd dat het ‘beleggingsaspect’ is uitgebreid naar toekomstige waardestijgingen.

Het rapport van de Algemene Rekenkamer, ‘Forfaits in het belastingstelsel’, (juni 2019) bevestigt dat. “De waardeontwikkeling van een woning in privé wordt niet belast met inkomstenbelasting, aangezien in die categorie aan inkomsten alleen het eigenwoningforfait in aanmerking worden genomen als positief inkomen uit de eigen woning.” (blz. 36).

Het is twijfelachtig of mensen dure woningen kopen om rendement op een belegging te behalen; vaak gaat het om woongenot, luxe of leefruimte. Die motieven passen beter bij het bestedingsmotief. Bovendien zijn duurdere woningen kwetsbaarder voor conjuncturele effecten en is in slechte tijden de 2,35% bijtelling nooit verlaagd.

Hillenaftrek

Als het EWF hoger is dan de rente op de eigenwoningschuld (‘hypotheekrente’), dan valt het saldo van die twee bedragen positief uit. Dit positieve saldo werd aanvankelijk volledig gecompenseerd met een aftrek ‘wegens geen of een geringe eigenwoningschuld’: de Hillenaftrek, waardoor geen inkomstenbelasting werd betaald over de eigen woning.

Deze aftrek wordt met ingang van 2019 in 30 gelijke jaarlijkse stapjes van 3,33% afgebouwd tot nihil. In 2021 compenseerde de Hillen-aftrek een positief saldo van het eigenwoningforfait en de renteaftrek nog voor 90%. Effectief werd dus 10% van dat positieve saldo tot het inkomen gerekend. In 2024 is de Hillen-aftrek nog 80% van het positieve saldo van het eigenwoningforfait en de renteaftrek. Effectief wordt dus 20% van het eigenwoningforfait tot het inkomen gerekend.

Volgens de rechter heeft de wetgever bewust gekozen voor het afbouwen van de Hillenaftrek. Omdat in 2021 uiteindelijk over maximaal 10% van het eigenwoningforfait belasting verschuldigd was, vond de rechtbank de belastingheffing niet disproportioneel en was volgens hem op stelselniveau geen sprake van een buitensporig zware last. Gelet op het overige inkomen, was ook op individueel niveau geen sprake van een buitensporig zware last.

Wat kunnen we uit deze uitspraak leren?

Een rechter doet altijd uitspraak in een geschil over een concrete situatie. Bij het lezen van de uitspraak zie ik een aantal punten waarop een rechter in een andere situatie of in een ander jaar wellicht anders kan oordelen.

1. In deze casus was het belang sterk verlaagd door de in 2021 nog altijd hoge Hillenaftrek. Alleen al hierom was volgens de rechter geen sprake van een onevenredig ongelijke behandeling in vergelijking met belastingplichtigen met een ‘goedkopere woning’ of met een ‘hogere eigenwoningschuld’. Naarmate de Hillenaftrek verder wordt afgebouwd, kan het oordeel van de rechter anders uitvallen. In 2024 is de Hillenaftrek nog 80% van de oorspronkelijke aftrek, in 2027 zal dat nog 70% zijn, enz.

2. De lage hypotheekrente leidde in casu tot een hoge Hillenaftrek. Het nadeel dat deze belastingplichtige ondervindt van de villabelasting en van de afbouw van de Hillenaftrek is daarom gering; ik heb het becijferd op € 1.010. Als hij daarentegen in 2021 een veel hogere hypotheekrente had betaald, stel € 40.000, dan had de Hillenaftrek niet gegolden en was zijn nadeel door de villabelasting ruim € 11.000 geweest. Dan had de rechter meer aandacht moeten geven aan de in stelling gebrachte ‘onevenredig ongelijke behandeling’.

3. Als het inkomen van belastingplichtige veel lager was geweest dan in casu het geval was, dan zou welk sprake kunnen zijn van een individuele en buitensporige last. De rechter beziet immers de gevolgen van de belastingheffing over de inkomsten uit de eigen woning in samenhang met de gehele financiële situatie van belastingplichtige. Ook andere inkomsten in box 1, box 2 en box 3 zijn dan relevant, evenals het ontbreken van deze inkomsten.

Wat kunt u doen?

Wanneer u een woning hebt met een hoge WOZ-waarde, waardoor u te maken krijgt met de villabelasting, laat dan uw situatie door ons beoordelen. Wij brengen uw belang concreet in beeld, eventueel in relatie tot de Hillenaftrek. Wanneer u het belang voldoende groot vindt, kunnen wij bezwaar voor u maken en – indien nodig – in beroep gaan bij de rechtbank.